مواد مرتبط با مالیاتهای مستقیم: 138 ,132



شماره:19520/200/ص
تاريخ: 06/11/1392
پيوست: دارد

به پيوست تصوير دادنامه شماره 670 مورخ 25/9/1392 هيأت عمومي ديوان عدالت اداري مبني بر ابطال بخشنامه شماره 81099/1351/232 مورخ 12/9/1386 از تاريخ صدور جهت اطلاع و اقدام ارسال مي گردد.
با توجه به ابطال دستورالعمل مذکور از تاريخ صدور،گواهي امکان برخورداري از معافيت مالياتي موضوع مواد 132و 138قانون مالياتهاي مستقيم و همچنين نامه عدم امکان اعمال معافيت هاي مذکور که در اجراي مفاد دستورالعمل ياد شده توسط معاون محترم وقت عملياتي سازمان صادر گرديده است مبناي اعمال يا عدم اعمال معافيت هاي مذکور نخواهد بود. لذا مقضي است ادارات امور مالياتي در خصوص پرونده هاي مورد نظر با رعايت مفاد دستورالعمل شماره 2939/200 مورخ 11/2/1390 اقدام نمايند.
ضمناً در اجراي دستورالعمل اخيرالذکر ضرورتي به صدور گواهي و يا نامه عدم اعمال معافيت موضوع بند(4) دستورالعمل مذکور از طرف مدير کل امور مالياتي نبوده و پس از طرح موضوع در کميته تخصصي معافيت ها، نظر کميته مزبور جهت اقدام قانوني لازم مبني بر امکان اعمال يا عدم اعمال معافيت به اداره امور مالياتي ذيربط اعلام گردد.

علي عسکري
رييس کل سازمان امور مالياتي کشور



پیوست)

شماره دادنامه: 670
تاريخ: 25/09/1392
کلاسه پرونده: 90/354
مرجع رسيدگي: هيأت عمومي ديوان عدالت اداري
شاکي: حامد صفايي تبار به وکالت از شرکت داروسازي اسوه
موضوع شکايت: ابطال بخشنامه شماره 81099/1351/232- 12/9/1386 سازمان امور مالياتي کشور و اعتراض به نحوه صدور برگ تشخيص مالياتي کشور
گردش کار: آقاي حامد صفايي تبار به وکالت از شرکت داروسازي اسوه به موجب دادخواستي ابطال بخشنامه شماره 81099/1351/232- 12/9/1386 سازمان امور مالياتي کشور و اعتراض به نحوه صدور برگ تشخيص مالياتي را خواستار شده و در جهت تبيين خواسته اعلام کرده است که:
" احتراماً، در خـصوص صدور برگ تشخيص مالياتي شرکت اسوه در سال 1389 و طرح شکايت عـليه سازمان امـور مالياتي کشور موارد ذيل را به استحضار قضات گرانقدر ديوان عدالت اداري مي رساند:
مطابق ماده 138 قانون مالياتهاي مستقيم:
«آن قسمت از سود ابرازي شرکتهاي تعاوني و خصوصي که براي توسعه و بازسازي و نوسازي يا تکميل واحدهاي موجود صنعتي يا معدني خود يا ايجاد واحدهاي جديد صنعتي يا معدني در آن سال مصرف گردد از 50% ماليات متعلق ماده 105 اين قانون معاف خواهند بود. مشروط بر اين که قبلاً اجازه توسعه يا تکميل يا ايجاد واحد صنعتي يا معدني جديد در قالب طرح سرمايه گذاري معين از وزارتخانه ذي ربط تحصيل شده باشد.»
لازم به ذکر است که ماده 138 نه تنها هيچ گاه از اعتبار ساقط نشده بلکه مکرراً در بخشنامه ها و حتي قانون برنامه پنج ساله دوم توسعه به توسط ماده 159 مورد تأکيد و تأييد قرار گرفته است. دستورالعمل معافيت موضوع ماده 138 قانون مالياتهاي مستقيم نيز قيد و بندي اضافه بر آنچه قانون مشخص کرده، تعيين نکرده و شرط استفاده از معافيت موجد در اين ماده را اخذ مجوز از وزارتخانه ذي ربط در قالب طرح سرمايه گذاري معين مي داند.
شرکت اسوه نيز مانند بسياري از شرکتهاي ديگر که در جهت بهبود توسعه، به روز رساني و نوسازي خود مي کوشند در سنوات ماضي از معافيت مذکور بهره برده، متأسفانه در برگ تشخيص مالياتي سال 1389 خلاف رويه جاري مسئولين مالياتي با استناد به بخشنامه شماره 81099/1351/232- 12/9/1386 بيان کرده اند که استفاده از معافيت مزبور منوط به اخذ گواهي استفاده از معافيتهاي مقرر در ماده 138 از وزارت اقتصاد و دارايي است اين در حالي بيان مي شود که مجوز مربوطه پيشتر اخذ و تحويل شده و از مزاياي معافيت مذکور نيز استفاده نشده است. مطابق ماده 146 قانون مالياتهاي مستقيم: « کليه معافيتهاي مدت دار که به موجب قوانين مالياتي و مقررات قبلي مقرر شده است با رعايت مقررات مربوط تا انقضاي مدت به قوت خود باقي است.» چنانچه منظور و هدف مسئولين مالياتي از طرح چنين موضوعي نياز به تمديد مجوز است ماده 146 صراحتاً از معافيتهاي مدت دار نام برده و مجوزهاي اخذ شده نيز مؤيد اين موضوع است. بخشنامه مورد اعتراض بيان مي دارد:
«به منظور ساماندهي معافيتهاي مالياتي موضوع مواد 138و132قانون مالياتهاي مستقيم، ضمن ارسال دستورالعمل اجرايي لازم جهت صدور گواهي هاي مربوطه، مقتضي است در اجراي مقررات ماده 219 قانون مالياتهاي مستقيم و آيين نامه اجرايي آن ترتيبي اتخاذ شود تا در صورت درخواست مؤديان مالياتي جهت استفاده از معافيتهاي مزبور، مأموران مالياتي با رعايت مفاد دستورالعمل مذکور، مراتب به همراه گزارشات و مستندات لازم از طريق اداره کل امور مالياتي جهت بررسي و اقدام لازم به دفتر امور تشخيص مالياتي ارسال نمايند. بديهي است اعمال معافيتهاي مقرر براي اين دسته از مؤديان منوط به اظهار نظر يا صدور گواهي استفاده از معافيتهاي مذکور از سوي معاون عملياتي است.»

چنانچه از متن بخشنامه فوق الذکر آشکار است اين بخشنامه هيچ خدشه اي نمي تواند به متن مواد 138 و 146 قانون مالياتهاي مستقيم داشته باشد. ظاهراً مبناي استدلال و استنباط مسئولين مالياتي سطر پاياني بخشنامه فوق است و استفاده از معافيت ماده 138 را در گرو «صدور گواهي استفاده از معافيت هاي مذکور از سوي معاون عملياتي» مي دانند.
نکته قابل تأمل اينجاست که قانون و دستورالعمل اجرايي صراحت داشته و شرايط استفاده از معـافيت را دقيقاً مشخص مي نمايد بنابراين اضافه کردن يک قيد و يا طرح صدور يک مجوز که مـبناي آن گواهـي اداره مـالياتي است تحت دو عنـوان قـابل بررسي است. گواهي مربوطه يا مي بايست شکل تأييدي و اطلاعي داشته باشد و مطابق بر قوانين شرايط موجود را بررسي و اعلام تأييد و قطعيت نمايد و يا مي بايست به عنوان مرحله اي به جهت صدور معافيت مالياتي شناخته شود. چنانچه در قانون مالياتهاي مستقيم مواد 138 و 146 چنين ترتيبي اتخاذ نشده و چنين اختياري نيز به اداره ماليات واگذار نشده ورود اين اداره با صدور بخشنامه، به مراحل قانوني، آن هم در صورتي که دستورالعمل اجرايي موجود است نه تنها محمل قانوني نداشته بلکه تحديد قانون مصوب محسوب شده که بدون اذن يا استفسار از قانونگذار امکان پذير نيست. در حقيقت صدور بخشنامه سازمان امور مالياتي کشور نوعي ورود به عرصه قانونگذاري بوده آن هم در شرايطي که قانون مصوب شکل مصرح دارد. چنانچه بايد متذکر شد تحويل مجوزهاي مربوط از وزارت صنايع مبناي تأييد احراز معافيت مالياتي است بنابراين صدور گواهي آيا دليلي بر تأييد مجوز صادر شده است؟ آيا گواهي صادر شده از وزارت صنايع توسط سازمان امور مالياتي قابل ابطال است؟ در صورت نپذيرفتن مجوز صادر شده اين امر به معناي تداخل در فعاليت نهادهاي مختلف دولتي نيست؟ آيا شکل نظارت اطلاعي را که صدور بخشنامه نيز به آن توجه کرده و منظور از آن را سازماندهي فعاليت مالياتي دانسته مي توان با تفسير شخصي بسط داد و به گونه اي استصوابي تفسير کرد؟
بخشنامه شماره 19754/3953/4/30- 28/4/1377صرفاً مؤديان مالياتي که تجهيزات و ملزومات پزشکي رامد نظر قرار مي دهد به اين معنا که شرکتهاي فوق به شکل استثناء قرار داشته، متأسفانه مميزين مالياتي حتي در اين مورد نيز توجه نکرده و شرکت موکل را که شرکت دارويي- پزشکي است بنابر تفسير خود از بخشنامه معترضٌ عنه شامل معافيت مالياتي ندانسته آن هم در صورتي که سنوات قبل شامل اين معافيت دانسته اند.
همچنين بخشنامه مالياتي شماره 61518/4084-5/30- 6/12/1371 موارد ابهام يا کلمات قابل تفسير را نيز به بحث گذاشته اما کوچکترين اشاره اي به چنين شکلي از ورود به عرصه تحديد قانون نداشته است.
با توجه به جميع موارد فوق از ديوان عدالت اداري و قضات عالي مقام آن درخواست مي شود تا ضمن رسيدگي به اعتراض به موضوع صدور برگ مالياتي براي شرکت موکل همچنين در خصوص ابطال بخشنامه ياد شده نيز اظهار نظر نمايند. چرا که اين بخشنامه در تضاد آشکار با شرايط ذکر شده در قانون مصوب داشته و اگر هر نهاد دولتي برخلاف قوانين مصرح اختياراتي را نيز براي خود قائل شود عملاً قانون از اعتبار خواهد افتاد. پيشاپيش از حسن توجه قضات عالي مقام سپاسگزاري مي شود."
متن بخشنامه مورد اعتراض شاکي به قرار زير است:
" شماره و تاريخ: 81099/1351/232- 12/9/1386
به منظور ساماندهي معافيت هاي مالياتي موضوع مواد 132 و 138 قانون ماليات هاي مستقيم، ضمن ارسال دستورالعمل اجرايي لازم جهت صدور گواهي هاي مربوطه، مقتضي است در اجراي مقررات ماده 219 قانون ماليات هاي مستقيم و آيين نامه اجرايي آن ترتيبي اتخاذ شود تا در صورت درخواست مؤديان مالياتي جهت استفاده از معافيت هاي مزبور، مأموران مالياتي با رعايت مفاد دستورالعمل مذکور، مراتب را به همراه گزارشات و مستندات لازم از طريق اداره کل امور مالياتي جهت بررسي و اقدام لازم به دفتر امور تشخيص مالياتي ارسال نمايند. بديهي است اعمال معافيت هاي مقرر براي اين دسته از مؤديان منوط به اظهار نظر يا صدور گواهي استفاده از معافيت هاي مذکور از سوي معاون عملياتي است."
در پاسخ به شکايت مذکور، مديرکل دفتر حقوقي سازمان امور مالياتي کشور به موجب لايحه شماره12829/212/د – 11/4/1391توضيح داده است که:
" احتراماً، در خصوص پرونده کلاسه 9109980900030829به شماره بايگاني 900310 (کلاسه دستي 354/90/ ه ع) موضوع دادخواست شرکت داروسازي اسوه (سهامي عام) به خواسته ابطال بخشنامه شماره 81099/1351/232- 12/9/1386سازمان متبوع همچنين اعتراض به نحوه صدور برگ تشخيص ماليات، به پيوست تصوير نامه شماره 8172/232/د- 6/3/1391 مديرکل دفتر تشخيص و حسابرسي مالياتي و مستندات مربوط ايفاد و مستحضر مي دارد:
مفاد ماده 138 قانون مالياتهاي مستقيم مقرر مي دارد آن قسمت از سود ابرازي شرکتهاي تعاوني و خصوصي که براي توسعه و بازسازي و نوسازي يا تکميل واحدهاي موجود صنعتي و معدني خود يا ايجاد واحدهاي جديد صنعتي يا معدني در آن سال مصرف شود از پنجاه درصد (50%) ماليات متعلق موضوع ماده (105) قانون ياد شده معاف خواهد بود مشروط بر اين که قبلاً اجازه توسعه يا تکميل يا ايجاد واحد صنعتي و يا معدني جديد در قالب طرح سرمايه گذاري معين از وزارتخانه ذي ربط تحصيل شده باشد.
در صورتي که هزينه اجراي طرح يا طرح هاي ياد شده در هر سال مازاد بر سود ابرازي همان سال باشد و يا از هزينه طرح سرمايه گذاري کمتر باشد شرکت مي تواند از معافيت مذکور در محاسبه ماليات سود ابرازي سالهاي بعد حداکثر به مدت سه سال به ميزان مازاد مذکور يا باقي مانده هزينه اجراي کامل طرح بهره مند شود. همچنين به موجب تبصره 1 ماده مذکور که مقرر داشته در صورتي که شرکت، قبل از تکميل، اجراي طرح را متوقف نمايد يا ظرف يک سال پس از مهلت تعيين شده ... آن را تعطيل، منحل يا منتقل نمايد معادل معافيت هاي مالياتي منظور شده در اين ماده ... از شرکت وصول خواهد شد.
مضاف بر آن به موجب تبصره 2 ماده مزبور واحدهاي صنعتي جديد که با استفاده از معافيتهاي مندرج در اين ماده تأسيس مي شوند نمي توانند از معافيتهاي مالياتي موضوع بند ماده 132 قانون اخيرالذکر استفاده نمايند.
با توجه به متن ماده و تبصره هاي آن مشخص مي شود که مقنن جهت اعمال معافيت موضوع ماده مزبور و استفاده از آن شرايطي را در نظر گرفته است و اعمال اين معافيتها از سوي سازمان متـبوع مـستلزم احـراز شـرايط مـزبور مـقرر در ماده 138 قانون مالياتهاي مستقيم و تبصره هاي آن اسـت که قـبلاً احـراز شـرايط مذکور توسط ادارات امور مالياتي و کارشناسان ذي ربط انجام مي شده و متعاقباً با صدور بخشنامه مورد شکايت صرفاً عمل بررسي و اظهار نظر به لحاظ افزايش کنترل داخلي و استاندارد سازي معافيتهاي مذکور در معاونت عملياتي سازمان متمرکز شده است و مأموران مالياتي بر اساس بخشنامه مزبور مکلف شدند در صورت درخواست مؤديان مالياتي جهت استفاده از معافيت هاي مورد نظر مراتب را به همراه گزارشات و مستندات لازم جهت بررسي و اقدام به دفتر امور تشخيص مالياتي ارسال نمايند و اعمال معافيت براي مؤديان متقاضي منوط به اظهارنظر يا صدور گواهي استفاده از معافيت مذکور از سوي معاون عملياتي شد لذا مشخص مي شود که با صدور بخشنامه مورد شکايت به هيچ وجه رويه جديد و اضافه تري ايجاد نشده و صرفاً مرجع احراز شرايط جهت افزايش کنترل داخلي و استانداردسازي معافيت تغيير کرده است.
متذکر مي شود که دستورالعمل مورد شکايت متعاقباً با صدور دستورالعمل 2939/200- 11/2/1390اصلاح و به منظور تسريع در رسيدگي و قطعيت يافتن پرونده هاي مالياتي و در راستاي سياست تمرکز زدايي در وظايف و اعلام نظر در خصوص معافيتهاي مالياتي موضوع مواد 132 و 138 قانون مالياتهاي مستقيم به مديران کل امور مالياتي محول شد.
با عنايت به مراتب فوق الذکر و ملحوظ نظر قرار دادن اين نکته که بخشنامه مورد شکايت دقيقاً با توجه به هدف مقنن و صرفاً جهت احراز شرايط مذکور در مواد 132 و 138 قانون مالياتهاي مستقيم ونظارت مستمر به منظور جلوگيري از تضييع حقوق مؤديان مالياتي و دولت صادر شده و متعاقباً نيز مورد اصلاح قرار گرفته است و برخلاف ادعاي شاکي در قسمت اخير لايحه پيوست دادخواست هيچ گونه تضادي با شرايط مذکور در قانون ( مواد 132 و 138) ندارد، تقاضاي رد شکايت شاکي را دارد.
ضمناً متذکر مي شود قسمت اخير موضوع خواسته و شکايت شاکي ( اعتراض به نحوه صدور برگ تشخيص ماليات) مستنداً به ماده 19 قانون آن ديوان خارج از حدود صلاحيت و اختيارات آن هيأت است."

هيأت عمومي ديوان عدالت اداري در تاريخ ياد شده با حضور رؤسا، مستشاران و دادرسان شعب ديوان تشکيل شد. پس از بحث و بررسي، با اکثريت آراء به شرح آينده به صدور رأي مبادرت مي‎کند.

رأي هيأت عمومي

مطابق ماده 138 قانون مالياتهاي مستقيم مصوب سال 1366 با اصلاحات بعدي، آن قسمت از سود ابرازي شرکت هاي تعاوني و خصوصي که براي توسعه و بازسازي و نوسازي يا تکميل واحدهاـي موجود صنعتي و معدني خود يا ايجاد واحدهاي جديد صنعتي يامعدني در آن سال مـصرف گردد از پنجاه درصد (50%) مـاليات متعـلق مـوضوع مـاده 105 اين قـانون معـاف خواهد بود مشروط بر اين که قبلاً اجازه توسعه يا تکميل يا ايجاد واحد صنعتي يا معدني جديد در قالب طرح سرمايه گـذاري معـين از وزارتخـانه هاي ذي ربط تـحصيل شـده باشد. نـظر به ايـن که بـخشنامه شـماره 81099/1351/232- 12/9/1386سازمان امـور مالياتي کـشور در دوره حـاکميـت،بـهره مندي از معافيت مالياتي را علاوه بر آنچه که در قانون ذکر شده است به صدور گواهي استفاده از معافيتها از سوي معاون عملياتي سازمان امور مالياتي موکول کرده است و در تغاير با هدف و حکم قانونگذار، موجب توسعه و تغيير در شرايط قانوني شده است، به همين دليل بخشنامه مذکور به استناد بند 1 ماده 12 و مواد 88 و 13 قانون تشکيلات و آيين دادرسي ديوان عدالت اداري مصوب سال 1392 از تاريخ صدور ابطال مي شود. خواسته ديگر شاکي بايد در شعبه ديوان مورد رسيدگي قرار گيرد.

معاون قضايي ديوان عدالت اداري
علي مبشري