عباس وفادار*
چندي پيش نوشتاري با عنوان «دستورالعمل كنترل‌هاي داخلي، مسووليت‌ شركت‌ها و حسابرسان» به قلم رضا حصارزاده در صفحه بورس روزنامه دنياي اقتصاد مورخ 21/4/1391 منتشر شد كه نگارنده محترم آن در بخشي از نوشتار با عنوان «مسووليت‌ حسابرسان مستقل» تكاليفي به شرح زير براي حسابداران رسمي مشخص كرده‌اند:
«تا قبل از ابلاغ دستورالعمل (كنترل‌هاي داخلي)، حسابرسان مستقل ممكن بود تشخيص دهند كه اظهار نظر خود نسبت به صورت‌هاي مالي را بر مبناي آزمون‌هاي محتوا بنا نمايند و كمتر معطوف كنترل داخلي شوند ليكن بعد از ابلاغ دستورالعمل، حسابرسان حتما بايد به آن ميزان كنترل‌هاي داخلي را بررسي نمايند كه بتوانند نسبت به آن، اظهار‌نظر نمايند.


اين امر، هدف و دامنه كار حسابرسان را افزايش مي‌دهد. لذا حسابرسان محترم نبايد صرفا از نبود تحريف‌هايي كه توسط آزمون‌هاي محتوا كشف شده باشد (از عدم كشف تحريف توسط آزمون‌هاي محتوا)، اثربخشي يك كنترل را نتيجه‌گيري نمايند. هرچند، نبود تحريف‌هايي كه توسط آزمون‌هاي محتوا كشف شده باشد (عدم كشف توسط آزمون‌هاي محتوا)، بايد در ارزيابي خطر حسابرس به منظور شناسايي آزمون‌هاي ضروري براي نتيجه‌گيري درباره اثربخشي يك كنترل در نظر گرفته شود.»
همان‌گونه كه مي‌دانيم اظهار نظر نسبت به مسائل حرفه‌اي به خصوص در مواردي كه وظايفي براي افراد حرفه‌اي گوشزد مي‌شود، مستلزم دقت و توجه كافي بر ادبيات علمي و استانداردي حاكم بر موضوع است و طبعا در غير اين صورت، طرح مطالب نتيجه‌اي جز ايجاد سردرگمي نخواهد داشت. در خصوص موارد مطرح شده در بالا، توجه نگارنده محترم و نيز خوانندگان نوشتار را به موارد زير جلب مي‌كنم:
1- حسابرسان اظهار نظر خود نسبت به صورت‌هاي مالي را همواره بر مبناي آزمون‌هاي محتوا بنا مي‌كنند و در اين مورد، به كارگيري قيد «ممكن است» صحيح نيست.
2- حسابرسان پس از ابلاغ دستورالعمل كنترل‌هاي داخلي، در صورتي كه حسابرسي صورت‌هاي مالي و كنترل‌هاي داخلي حاكم بر گزارشگري مالي را به طور يكپارچه انجام دهند، كنترل‌هاي داخلي را به ميزاني حسابرسي مي‌كنند كه بتوانند نسبت به اثربخشي آن اظهار نظر كنند. بديهي است در غير اين صورت و در حسابرسي صورت‌هاي مالي، نگاه حسابرس به كنترل‌هاي داخلي كماكان در قالب شناخت از كنترل‌هاي داخلي و آزمون آن به منظور تعيين ميزان آزمون‌هاي محتوا و نه به منظور اظهار نظر نسبت به كنترل‌هاي داخلي است. در عين حال، در فرآيند حسابرسي كنترل‌هاي داخلي، استفاده از كلمه «بررسي» صحيح نيست.
3- حسابرسان هيچ گاه از نبود تحريف كشف نشده توسط آزمون‌هاي محتوا، اثربخشي يك كنترل را نتيجه‌گيري نمي‌كنند، بلكه اثربخشي كنترل‌هاي داخلي همواره از طريق آزمون كنترل‌ها اثبات مي‌شود.
* حسابدار رسمي، كارشناس رسمي دادگستري و مدرس دانشگاه