ماده 63 اساسنامه جامعه حسابداران رسمی ایران الزام داشته که شورای عالی جامعه، آیین نامه سقف مجاز ارائه خدمات تخصصی و حرفه‌ای توسط اعضا را متناسب با سابقه و تجربه حسابداران رسمی و ترکیب و تعداد کارکنان و شرایط آنها و همچنین روش تعیین حق‌الزحمه خدمات حرفه‌ای جهت تصویب به وزیر امور اقتصادی و دارایی پیشنهاد کند.

در آیین نامه‌ای که در اجرای این ماده تهیه شده است، شرکا به دو گروه تقسیم شده‌اند و سقف مجاز ساعت کار ماهانه ارائه خدمات توسط شرکا و مدیران و کارکنان هر گروه تعیین شده است. کارها به لحاظ حجم و اندازه به چهار گروه تقسیم شده و ساختار درصد مشارکت هر سطح حرفه‌ای (شریک، مدیر، سرپرست و...) در هر کار نیز تعیین شده است. به‌طور کلی می‌توان گفت آیین‌نامه‌ای تهیه شده که پر از مقرراتی است که باید توسط موسسات حسابرسی رعایت شود. حال این سوال پیش می‌آید که وضع چنین مقرراتی با روح حاکم بر استانداردهای حسابرسی و رویه‌های متداول در سایر کشورها منطبق است؟ پاسخ کاملا روشن است: خیر.
در هیچ کجای دنیا، هیچ کدام از نهادهای ناظر بر فعالیت‌های حرفه‌ای حسابرسان، چنین مقرراتی را وضع نکرده‌اند، زیرا این کار در تضاد آشکار با استانداردهای حسابرسی کنونی است که تماما مبتنی بر اصول تدوین شده‌اند.
در سال‌های اخیر شاهد تغییری اساسی در ساختار استاندارد‌گذاری در حوزه حسابرسی بوده‌ایم. پیش از این، استاندارد‌های حسابرسی مبتنی بر مقررات (Rule Based) بود و هم اکنون مبتنی بر اصول (Principle Based) است. این تغییر جهت به این دلیل بوده است که تدوین استانداردهای دارای جزئیات فراوان و عمیق با هدف پوشش دادن همه شرایط پیش روی حسابرسان، نمی‌تواند کیفیت حسابرسی را بهبود بخشد.
توجیه این موضوع که حسابرسان نیاز به مقررات بیشتر برای چگونگی اجرای کار خود دارند، از بی اعتمادی به قضاوت حسابرسان و نبود اعتماد مقررات گذاران به اعضای حرفه نشات می‌پذیرد. لیکن باید توجه داشت که وضع مقررات، لزوما نمی‌تواند نیاز به قضاوت و صلاحیت حرفه‌ای را کاهش دهد و به‌طور مسلم نمی‌تواند آن را محدود کند. از سوی دیگر، باید توجه داشت که وضع مقررات بیشتر، الزاما منجر به ایجاد یکنواختی در انجام همه کارهای حسابرسی نمی‌شود. با وضع مقررات در حسابرسی، نقش قضاوت و نیاز به صلاحیت حرفه‌ای تا حدود بسیاری از بین می‌رود و جای خود را به اجرای مقررات می‌دهد و این امر مغایر با روح حاکم بر استانداردهای حسابرسی است که مبتنی بر اصول تدوین شده‌اند. استانداردهای حسابرسی کنونی تاکید بیشتری بر قضاوت و صلاحیت حرفه‌ای دارند و بر همین اساس است که در استانداردهای حسابرسی برنامه‌ریزی حسابرسی صورت‌های مالی (استاندارد 300)، کنترل کیفیت حسابرسی اطلاعات مالی تاریخی (استاندارد 220) و نیز مقدمه استانداردهای حسابرسی (استاندارد1)، شاهد وضع چنین مقرراتی که در دستورالعمل یاد شده درج شده است، نیستیم.
حتی در بند 19 استاندارد حسابرسی 220 وظیفه تعیین گروه حسابرسی بر عهده مدیر مسوول کار واگذار شده است. این استاندارد بیان می‌دارد: «مدیر مسوول کار باید متقاعد شود که گروه حسابرسی در مجموع، توانایی ها، صلاحیت و زمان لازم را برای ‌اجرای کار حسابرسی طبق الزامات استانداردهای حرفه‌ای قانونی و مقرراتی دارد و قادر به صدور گزارش حسابرسی، مناسب شرایط موجود است.»از سوی دیگر، در بند 12 استاندارد حسابرسی شماره 1 نیز بیان می‌دارد: «ماهیت استانداردها، حسابرس را ملزم می‌کند که در به کارگیری استانداردها، قضاوت حرفه‌ای خود را اعمال کند. این قضاوت باید مستدل و قابل دفاع باشد.»
شاید این توجیه مطرح شود که وضع این مقررات، برای حفظ کیفیت حسابرسی است. در پاسخ باید گفت در گذشته، تمرکز نهادهای ناظر بر کار حسابرسان بر مبانی اندازه‌گیری کمی برای کنترل کیفیت حسابرسی بود، در حالی که هم‌اکنون و در چارچوب استانداردهای مبتنی بر اصول، باید به عوامل کیفی که بر رفتارحسابرسان اثر گذار است، از جمله کیفیت قضاوت، آموزش و بازخورد سهامداران و کمیته‌های حسابرسی از گزارش حسابرسان توجه کنند.بر این اساس، کاهش در کیفیت حسابرسی، ناشی از قصور حسابرسان در خطای در قضاوت و نیز قصور در رعایت استانداردهای اخلاقی یا نبود صلاحیت حرفه‌ای است.
باید به این نکته توجه داشت که استانداردهای حسابرسی مبتنی بر اصول، تنها در شرایطی مورد استفاده قرار می‌گیرند که حسابرسان از قضاوت خود در به کارگیری این استانداردها استفاده کنند.
طبعا در اجرای استانداردهای حسابرسی مبتنی بر اصول، فرض بر این است که حسابرسانی که از قضاوت خود در به کارگیری این استانداردها استفاده می‌کنند، دارای صلاحیت حرفه‌ای هستند. حال این سوال مطرح می‌شود که ممکن است این حسابرسان دارای صلاحیت حرفه‌ای لازم در این مورد نباشند، پس چاره چیست؟ راه حل این مشکل، وضع مقررات اضافی نیست که ذهنیت حسابرسان را برای چنین قضاوت‌هایی محدود کند، بلکه باید به دنبال استانداردهای حسابرسی با کیفیت بالا، شفاف و بدون ابهام و نیز یک سیستم نظارتی موثر مبتنی بر اصول بود.
تصور کنید که موسسه‌ای به لحاظ رعایت شرایط کمی مندرج در این آیین نامه امتیاز کیفیت دریافت می‌کند در حالی که ممکن است حسابرسی که انجام داده است به لحاظ خطای در قضاوت، فاقد کیفیت لازم باشد.با توجه به این واقعیات، تدوین چنین مقرراتی در جامعه حسابداران رسمی ایران آن هم در شرایطی که دنیا استانداردهای حسابرسی مبتنی بر مقررات را کنار گذاشته و از استانداردهای حسابرسی مبتنی بر اصول استفاده می‌کند گامی به جلو در تعالی و پیشرفت حرفه حسابرسی در کشورمان است یا گامی به عقب؟
شاید گفته شود که تدوین این آیین نامه، ناشی از الزام اساسنامه‌ای است. در پاسخ باید گفت می‌توان آیین نامه را به گونه‌ای تدوین کرد که چنین اشکالاتی در آن نباشد.


عباس وفادار
حسابدار رسمي
دنياي اقتصاد