نوع:بخشنامه

مواد مرتبط با مالیاتهای مستقیم: 132

شماره:14971/230/د
تاريخ:03/06/1392
پيوست: دارد


بـه پيوست دادنامه شماره 928 مورخ 14/12/1391 هيات عمومي ديوان عـدالت اداري مبني بر ابطال بند الف رديف 3 تصويب نامه شماره 76254/ت 36095 هـ مـورخ 10/4/1388 هيأت محـترم وزيـران در ارتبـاط بـا فـهرسـت مـناطق کـمتر تـوسعه يـافته جـهت اطـلاع و اقـدام لازم ابـلاغ مي گردد.
از آنجائيکه به موجب بند 5 تصويب نامه مذکور فهرست ضميمه آن از ابتداي سال 1388 ملاک عمل مي باشد و بر اساس بند الف رديف 3 مصوبه مذکور واحد هاي توليدي و معدني مستقر در مناطق کمتر توسعه يافته موضوع فـهرست ضميمه تصويب نامه شماره 21372/ت28893هـ مورخ 31/4/1382 که نام آن مناطق در فهرست ضميمه تصويب نامه شماره 76254/ت 36095 هـ مورخ 10/4/1388 هيات محترم وزيران نيامده بود در صورت بهره برداري تا پايان تير ماه 1388 از معافيت مناطق کمتر توسعه يافته برخوردار مي گرديدند لذا با توجه به ابطال بند مذکور به موجب رأي هيأت عمومي ديوان عدالت اداري، از تاريخ ابطال(14/12/1391) واحدهاي توليدي و معدني مورد نظر امکان برخورداري از معافيت مالياتي موضوع ماده 132 ق.م.م براي مناطق کمتر توسعه يافته را دارا نخواهند بود. بديهي است واحدهاي توليدي و معدني مزبور در صورت رعايت مقررات، امکان برخورداري از معافيت مالياتي موضوع ماده 132 ق.م.م را به ميزان هشتاد درصد درآمد مشمول ماليات ابرازي و به مدت 4 سال با رعايت مقررات دارا خواهند بود.
در صورتي که بر اساس دستورالعمل هاي صادره قبلي نسبت به صدور گواهي امکان برخورداري از معافيت بر اساس مناطق کمتر توسعه ياقته براي اين موديان اقدام شده است ترتيبي اتخاذ گردد تا نسبت به اصلاح گواهي مورد نظر اقدام شود.
حسين وکيلي
معاون ماليات هاي مستقيم




شماره دادنامه: 928
تاريخ دادنامه:23/12/1391
کلاسه پرونده: 88/929
مرجع رسيدگي: هيأت عمومي ديوان عدالت اداري
شاکي:خانم فاطمه لطافت
موضوع شکايت و خواسته:ابطال شقوق«الف»و«پ»از بند3مصوبه شماره76254/ت36095هـ - 10/4/1388 هيأت وزيران
گردش کار:خانم فاطمه لطافت به موجب دادخواستي ابطال شقوق«الف»و«پ»از بند3مصوبه شماره76254/ت36095هـ - 10/4/1388 هيأت وزيران را خواستار شده و در جهت تبيين خواسته اعلام کرده است که:
«با سلام و نهايت احترام، همان طور که مستحضر هستيد، اصولاً تصويب نامه ها و آيين نامه ها و به طور کلي مصوبات هيأت وزيران مي بايد در چهارچوب قوانين موضوعه بوده و مغايرتي با آنها نداشته باشند،من باب مثال به استناد ماده 132 اصلاحي قانون مالياتهاي مستقيم مصوب 27/11/1380 درآمد مشمول ماليات ابرازي ناشي از فعاليت توليدي و معدني در بخشهاي تعاوني و خصوصي که از اول سال1381به بعداز طرف وزارتخانه هاي ذي ربط براي آنها پروانه بهره برداري صادر و يا قرارداد استخراج و فروش منعقد مي شود در مناطق کمتر توسعه يافته از تاريخ شروع بهره برداري و يا استخراج به ميزان صد درصد(100%) و به مدت ده سال از مالياتهاي موضوع ماده (105) اين قانون معاف بوده و نيز به استناد تبصره(1)ماده132 قانون مالياتهاي مستقيم، فهرست مناطق کمتر توسعه يافته مي بايد در آغاز هر دوره برنامه توسعه اقتصادي، اجتماعي و فرهنگي جمهوري اسلامي ايران اعلام شده و براي تمام مدت برنامه توسعه معتبر است و از ابتداي شروع اولين برنامه توسعه(سالهاي 1368 تا 1372)تاکنون نيز به همين نحو عمل شده است.
ليکن هيأت وزيران علي رغم اين اصل کلي و بر خلاف نص صريح تبصره(1) ماده132 اصلاحي قانون مالياتهاي مستقيم به جاي اين که فهرست جديد مناطق کمتر توسعه يافته را در آغاز برنامه پنجم تـوسعه(سالهاي 1389 تا 1393) اعلام نمـايند، بـا توجه بـه تاريخ صدور تصويب نامه صادر شده بـه شماره 76254/ت36095هـ - 10/4/1388در سال پاياني برنامه چهارم توسعه فهرست جديد مناطق کمتر توسعه يافته را اعلام کرده است و بر طبق بند(5)اين تصويب نامه تاريخ اجراي آن را از مورخ1/1/1388 اعلام کرده اند. در جزء (الف) بند(3) تصويب نامه مورد بحث معـافيت ده ساله موضوع ماده132اصلاحي قانون مالياتهاي مستقيم، در مورد واحدهاي توليدي و معـدني طبق تصـويب نامه صادر شده به شماره76254/ت36095هـ - 10/4/1388مشروط به بهره برداري از اين واحدها تا پايان تير ماه سال1388 است و به عبارت ديگر واحدهاي توليدي و معدني که بعد از تير ماه سال 1388مورد بهره برداري قرار مي گيرند نمي توانند از معافيت مالياتي ده ساله استفاده نمايند،در صورتي که به موجب صدر ماده132 اصلاحي قانون مالياتهاي مستقيم،کليه واحدهاتوليدي و معدني که از اول سال1381به بعد از طرف وزارتخانه هاي ذيربط براي آنها پروانه بهره برداري و يا قرارداد استخراج و فروش صادر و يا منعقد مي شود در مناطق کمتر توسعه يافته مشمول ده سال معافيت مالياتي بوده است و استفاده از اين معافيت مشروط به بهره برداري از اين واحدها تا پايان تير ماه1388نيست. در نتيجه جزء(الف) بند(3)تصويب نامه صادر شده به شماره76254/ت36095هـ مورخ10/4/1388در مغايرت آشکار با ماده132اصلاحي و تبصره(1)اين ماده قرار دارد.
در ضمن شايان توجه است که تصويب نامه صادر شده به شماره21372/ت28893هـ- 21/4/1382که براي مدت باقي مانده از برنامه پنج ساله سوم توسعه(سالهاي1383و1382 و 1381) تهيه شده است يک بار توسط هيأت وزيران به موجب تبصره(2) جزء (ث)بند(2)تصويب نامه صادر شده به شماره 12290/ت33051هـ - 24/3/1384براي سال1384(اولين سال اجراي برنامه پنج ساله چهارم توسعه و سالهاي بعد تمديد شد و به همين دليل کليه پروانه هاي بهره برداري صادر شده تا پايان تير ماه1388به استناد همين تصويب نامه مشمول10سال معافيت مالياتي قرار گرفته است. حال معلوم نيست با کدام مستند قانوني اگر واحدهاي توليدي و معدني تا پايان تير ماه سال1388موفق به بهره برداري شوند مشمول معافيت مالياتي ده ساله بوده و ليکن چنانچه بعد از پايان تير ماه1388موفق به بهره برداري و اخذ پروانه بهره برداري شوند ديگر نمي توانند از معافيت مالياتي ده ساله استفاده نمايند. در نتيجه جزء (الف) بند(3) تصويب نامه هيأت وزيران صادر شده به شماره 76254/ت36095هـ مورخ10/4/1388که موجب کاهش مدت اعتبار قانوني فهرست مناطق کمتر توسعه يافته از5 سال به 4 سال و چهار ماه (از1/4/1384 تا 31/4/1388) شده است در مغايرت آشکار با ماده132اصلاحي و تبصره(1) اين ماده قرار دارد. لذا متمني است دستور فرماييد نسبت به ابطال آن اقدام لازم مبذول نمايند.
بر اساس قمست اخير جزء(ب)بند(3)تصويب نامه هيأت وزيران صادر شده به شماره 76254/ت36095هـ مورخ10/4/1388معافيت 50% (پنجاه درصد) ماليات حقوق کارکنان شاغل در مناطق کمتر توسعه يافته موضوع ماده 92قانون مالياتهاي مستقيم صرفاً تا پايان سال1387معتبر بوده است و به تبع آن در سال1388اين معافيت مالياتي ديگر وجود ندارد. ليکن لغو اين معافيت نيز به دلايل پيش گفته با تبصره(1)ماده132اصلاحي قانون مالياتهاي مستقيم مغاير بوده چون همانطور که قبلاً توضيح داده شد بر اساس تبصره(1)ماده132 اصلاحي قانون مالياتهاي مستقيم فـهرست مـناطق کمتر توسعه يافته در آغاز هر دوره برنامه توسعه توسط سازمان مديريت و برنامه ريزي کشور وزارتخانه هاي ذي ربط تهيه و پس از تصويب توسط هيأت وزيران در طول مدت5 ساله برنامه چهارم توسعه(1384تا1388) معتبر بوده و کاهش مدت اعتبار قانوني اين فهرست از 5 سال به 4 سال نيز در تناقض آشکار با نص صريح تبصره(1) ماده 132 اصلاحي قانون مالياتهاي مستقيم مصوب27/11/1380 قرار دارد. شايان توجه است که کاهش مدت اعتبار قانوني فهرست مناطق کمتر توسعه يافته از(5)سال به(4) سال و(4)ماه در ارتباط با تبصره(1)ماده132اصلاحي و نيز کاهش مدت اعتبار قانوني اين فهرست از(5)سال به(4) سال در ارتباط با ماده 92 اصلاحي قانون مالياتهاي مستقيم در حقيقت تفسير تبصره(1) ماده 132اصلاحي توسط هيأت وزيران بوده که به استناد اصل73 قانون اساسي در صلاحيت قوه مقننه و نيز خلاف اصل 57 قانون اساسي مبني براستقلال قواي سه گانه از يکديگر است.
علي هذا از رياست ديوان عدالت اداري استدعا دارد با توجه به اين که تصويب نامه مورد بحث بنا به دلايل پيش گفته خلاف مقررات مالياتي کشور است در نتيجه ابطال آن توسط هيأت عمومي ديوان عدالت اداري را ضروري کرده است. لذا متمني است دستور فرماييد تا موضوع مغايرت تصويب نامه مزبور با مواد 132 اصلاحي و تبصره(1) آن و نيز ماده(92) قانون مالياتهاي مستقيم در هيأت عمومي آن ديوان مطرح و رأي بر ابطال آن صادر و به هيأت وزيران جهت اصلاح تصويب نامه مذکور ابلاغ شود. »
متن مقررات مورد اعتراض به قرار زير است:
«3- نقاط کمتر توسعه يافته قبلي که نام آنها در فهرست پيوست نيامده است، به شرح زير تعيين تکليف مي شود:
الف:فهرست ضميمه تصويب نامه شماره 21372/ت28893هـ- 31/4/1382در مورد واحدهاي صنعتي و معدني موضوع ماده(132) اصلاحي قانون مالياتهاي مستقيم که بهره برداري از آنها تا پايان تير1388شروع مي شود، همچنان تا پايان دوره ده ساله ملاک عمل خواهد بود.
پ:سهم تخصيص يافته سال1387از محل درآمد حاصل از دو درصد صادرات نفت خام وگاز طبيعي در امور زيربنايي و عمراني و نيز معافيت از حقوق و عوارض دولتي(موضوع ماده(50) قانون برنامه سوم توسعه)و معافيت مالياتي(موضوع ماده(92) اصلاحي قانون مالياتهاي مستقيم) و تسهيلات موضوع ساير قوانين و مقررات مذکور در بند(1)اين تصويب نامه براي شهرستانها و بخشها و دهستانهايي که نام آنها در فهرست پيوست نيامده است، بر اساس ضوابط قبلي تا پايان سال 1387قابل اعمال است.»
در پاسخ به شکايت مذکور،سرپرست امور تنظيم لوايح و تصويب نامه ها و دفاع از مصوبات دولت(حوزه معاونت حقوقي رئيس جمهور)به موجب لايحه شماره 255565/10415-27/12/1390 توضيح داده است که:
«1- به موجب حکم تبصره(1) ماده (132)قانون مالياتهاي مستقيم، فهرست مناطق کمتر توسعه يافته براي بقيه مدت برنامه سوم و همچنين آغاز هر دوره برنامه توسط معاونت برنامه ريزي و نظارت راهبردي رئيس جمهور و وزارتخانه هاي امور اقتصادي و دارايي صنعت، معدن و تجارت تهيه و به تصويب هيأت وزيران مي رسد.
2- در راستاي حکم قانونگذار فهرست مناطق کمتر توسعه يافته به موجب تصويب نامه شماره 21372/ت28893هـ-21/4/1382براي سالهاي1381،1382،1383يعني تا پايان برنامه سوم توسعه تعيين و اعلام گرديد.
3- با انقضاي برنامه سوم و شروع برنامه چهارم به موجب تبصره(2)بند «2» تصويب نامه شماره 12290/ت33051ت- 24/3/1384هيأت وزيران فهرست مناطق کمتر توسعه يافته قبلي براي سال 1384تا زمان تصويب مطالعات بند «2» تصويب نامه مذکور همچنان معتبر دانسته شده است.
4- نهايتاً در سال آخر برنامه چهارم يعني سال 1388و با توجه به تصويب مطالعات بند «2» تصويب نامه قبلي به موجب تصويب نامه شماره شماره76254/ت36095هـ10/4/1388 فهرست جديد مناطق کمتر توسعه يافته تعيين و از ابتداي سال 1388 لازم الاجرا دانسته شده است ليکن با توجه به تاريخ تصويب اين تصويب نامه جهت حفظ حقوق مکتسبه آن دسته از افراد که بر مبناي فهرست قبلي مناطق کمتر توسعه يافته مبادرت به سرمايه گذاري در مناطق مذکور کرده بودند به موجب جزء «الف» بند «3» اين تصويب نامه فهرست مناطق کمتر توسعه يافته قبلي (تصويب نامه شماره 21372/ت28893هـ- 31/4/1382)در مورد واحدهاي صنعتي و معدني موضوع ماده(132) اصلاحي قانون مالياتهاي مستقيم که بهره برداري از آنها تا پايان تير ماه 1388شروع مي شود همچنان تا پايان دوره 10 ساله ملاک عمل دانسته شده است.
5- ملاحظه مي شود قانونگذار به موجب تبصره ذيل ماده(132)قانون مالياتهاي مستقيم به هيأت وزيران اختيار تعيين فهرست مناطق کمتر توسعه يافته را جهت عمل در هر دوره برنامه در آغاز هر دوره برنامه توسعه اعطا کرده ولي دولت را از تغيير اين فهرست منع نکرده است و بر همين مبنا نيز دولت در سال اول برنامه چهارم فهرست قبلي را تا زمان تصويب مطالعات مربوط به تعيين مناطق کمتر توسعه يافته جديد تنفيذ کرده و سپس در دوره اعتبار برنامه چهارم در سال 1388 که سال آخر برنامه چهارم بوده براي بقيه مدت برنامه چهارم که با توجه به تمديد آن برنامه تا ابتداي سال1390نيز ادامه داشته فهرست جديد را تصويب و اعلام کرده است و علي القاعده اعطاي اختيار به دولت توسط قانونگذار جهت اعلام مناطق کمتر توسعه يافته در آغاز هر دوره برنامه توسعه نافي اختيار دولت جهت اصلاح و تغيير فهرست اين مناطق در طول دوران برنامه نيست و مغايرتي با حکم قانونگذار ندارد.
6-در خصوص مغايرت جزء «پ» بند «3» تصويب نامه شماره76254/ت36095هـ-10/4/1388با حکم ماده (92) قانون مالياتهاي مستقيم نيز با توجه به مفاد ماده(92) قانون مالياتهاي مستقيم که تعيين فهرست مناطق کمتر توسعه يافته را جهت اعمال مقررات اين ماده بر عهده سازمان مديريت و برنامه ريزي(معاونت برنامه ريزي و نظارت راهبردي رئيس جمهور) گذاشته و آن را مقيد به برنامه پنج ساله پنجم توسعه يا مدت زمان معيني نکرده لذا تغيير اين فهرست در هر زمان امکان پذير بوده است و مغايرتي با حکم قانونگذار ندارد.»
هيأت عمومي ديوان عدالت اداري در تاريخ ياد شده با حضور رؤسا، مستشاران و دادرسان شعب ديوان تشکيل شد. پس از بحث و بررسي، با اکثريت آراء به شرح آينده به صدور رأي مبادرت مي‎کند.
رأي هيأت عمومي

الف:مطابق حکم مقرر در ماده132قانون اصلاح موادي از قانون مالياتهاي مستقيم مصوب 27/11/1380، درآمد مشمول ماليات ابرازي ناشي از فعاليتهاي توليدي يا معدني در بخشهاي تـعاوني و خـصوصي کـه از اول سال 1381بـه بعـد از طـرف وزارتخـانه هاي ذي ربط براي آنها پروانه بهره برداري صادر يا قرارداد استخراج و فروش منعقد مي شود، از تاريخ شروع بهره برداري يا استخراج به ميزان هشتاد درصد و به مدت چهار سال و در مناطق کمتر توسعه يافته به ميزان صد در صد و به مدت ده سال از ماليات موضوع مـاده 105 قانون معاف اعلام شده است. نظر به اين کـه در بنـد الف رديف3 تصويب نـامه شماره76254/ت36095هـ مورخ10/4/1388هيأت وزيران، برخورداري واحدهاي صنعتي و معدني از معافيت مذکور به بهره برداري تا پايان تير ماه سال1388 مقيد شده است که در همان حال موجب تضييق دايره شمول قانون نيز شده است، بنابراين بند الف رديف3 مصوبه مذکور به لحاظ مغايرت با قانون پيش گفته مستند به بند يک ماده 19و ماده42 قانون ديوان عدالت اداري ابطال مي شود.
ب:مطابق ماده92 قانون اصلاح موادي از قانون مالياتهاي مستقيم مصوب 27/11/1380،پنجاه درصد ماليات حقوق کارکنان شاغل در مناطق کمتر توسعه يافته طبق فهرست سازمان مديريت و برنامه ريزي کشور[معاونت توسعه مديريت و سرمايه انساني رئيس جمهور- معاونت برنامه ريزي و نظارت راهبردي رئيس جمهور]بخشوده مي شود و مطابق تبصره ماده132قانون مذکور، تصويب فهرست مناطق کمتر توسعه يافته به عهده هيأت وزيران محول شده است. نظر به اين که هيأت وزيران در محدوده اختيارات قانوني،بند پ رديف3 مصوبه شماره76254/ت36095هـ10/4/1388را تصويب کرده است، بنابراين اين بند قابل ابطال تشخيص نشد.

رئيس هيأت عمومي ديوان عدالت اداري
محمدجعفر منتظري