گودرز افضل*
قانون‌گذاران، متوليان و سياستگذاران امور مالياتي كشور، كارآمدي نظام مالياتي را در تحقق خوداظهاري، رواج قانون‌پذيري، اشاعه عدالت مالياتي و تعامل قانون مدار و عادلانه ميان سازمان مالياتي كشور و موديان مي‌دانند (شمول عام يافتن مفاد ماده 158 قانون ماليات‌هاي مستقيم) بسيار مشاهده مي‌شود آنچه به شرح فوق تبيين و ترويج مي‌شود در اجرا و توسط سطوح زيرين سازمان امور مالياتي و حتي در مواردي، توسط هياتهاي محترم سه نفره موضوع بند 3 ماده 97 يا مراجع محترم حل اختلاف مالياتي به درستي مورد اقبال و پذيرش واقع نشده يا به لحاظ وجود موانع و محدوديت‌هاي سازماني به خوبي مورد اجرا قرار نمي‌گيرد.
اين تعارض يا نارسايي ميان قانون، خط مشي و سياستگذاري از يك سو و چگونگي اجرا از سويي ديگر در عمل سبب اشاعه قانون گريزي و در نهايت موجب نقض غرض شده و به مصداق «بر سر شاخ بنشسته بن مي‌بريد» موجب رواج فعاليت‌هاي اقتصادي خارج از شمول نظام مالياتي كشور و بروز «دافعه» مي‌شود.
يكي از محمل‌هاي بروز و ظهور اين تعارض ميان مفاهيم قابل استنتاج از مفاد قانوني و آيين‌نامه‌هاي مربوطه با عملكرد مجريان را مي‌توان در موارد تشخيص علي‌الرأس ماليات موديان به واسطه رد دفاتر قانوني موضوع ماده 20 از فصل پنجم آيين‌نامه مربوطه و به تبع آن غيرقابل رسيدگي تلقي كردن اسناد و مدارك ارائه‌شده توسط موديان و گاه بدون رعايت عدالت مالياتي در مطالبه ماليات گزاف و غيرقانوني از موديان مشاهده كرد.
ادارات امور مالياتي به لحاظ برخورد شكلي با مفاد ماده 20 از فصل پنجم آيين‌نامه تبصره 2 ماده 95، هر يك از موارد رد دفاتر قانوني را كه مشاهده كنند وفق مفاد بند 3 ماده 97 قانون ماليات‌هاي مستقيم مراتب را به تشخيص خود با اشاره به دلايل، براي رسيدگي به هياتي متشكل از سه نفر حسابرس منتخب رييس كل سازمان امور مالياتي كشور احاله مي‌كنند، با عنايت به مفهوم «رسيدگي توسط هيات» كه در متن بند «3» ماده «97» صراحت دارد و حاكي از لزوم برخورد ماهوي هيات يادشده با ايرادهاي مطروحه توسط ادارات مالياتي است، انتظار مي‌رود كه هيات محترم به متن ماده 21 آيين‌نامه مربوطه كه مقرر مي‌دارد: «هيات با توجه به دلايل توجيهي مودي و درجه اهميت ايرادهاي مطروحه از سوي اداره مالياتي و رعايت واقعيت امر، چنانچه احراز كند كه ايرادهاي مربوطه به اعتبار دفاتر خللي وارد نميكند، مي‌تواند نظر خود را مبني بر قبولي دفاتر و اسناد و مدارك اعلام كند» توجه كافي مبذول كند.
اما در عمل و در مواردي اين نگرش مثبت و قانون مدار توسط هياتهاي محترم سه نفره لحاظ نشده و امر رسيدگي توسط هياتهاي مورد اشاره مغفول مانده و توجه كافي به اين مهم كه ممكن است «ايرادهاي وارده به دفاتر قانوني از لحاظ شكلي از مصاديق مشمول موارد رد دفاتر بوده ولي از حيث محتوا خللي به اعتبار دفاتر وارد نميكند» مبذول نمي‌شود و گاه تبعات رد دفاتر قانوني به عدم قابليت رسيدگي اسناد و مدارك ابزاري توسط مودي نيز تسري يافته و متعاقب آن ادارات مالياتي بدون توجه به تكاليف مقرر در تبصره 2 بند 3 ماده 97 و از طريق اعمال ضريب يا ضرايب مربوطه به نحو پيش‌بيني شده در قانون ماليات‌هاي مستقيم، درآمد مشمول ماليات مودي را از طريق علي‌الرأس تعيين مي‌كنند.
موضوع داراي اهميت و قابل تاكيد اين است كه قانونگذار ضمن اينكه دو واژه «دفاتر» و «اسناد و مدارك» را در متن بند 3 ماده 97 هم وزن و با تلقي درجه اهميت يكسان براي هر يك در امتداد يكديگر قرار داده است اما به نظر مي‌رسد هر يك از اين مجموعه دفاتر، مدارك و مستندات را به ترتيب و با رعايت توالي يادشده، به طور مجزا واجد اعتبار مي‌داند.
به عبارت ديگر مراجع مالياتي مربوطه قادر خواهند بود ضمن رد دفاتر قانوني «در صورت احراز شرايط قانوني» از طريق رسيدگي به اسناد و مدارك ابزاري مودي و با توجه به محتويات دفاتر قانوني ارائه شده توسط وي، درآمد مالياتي را مشخص و ماليات قانوني و عادله را تعيين كنند (وفق مفاد تبصره 2 بند 3 ماده 97) در صورتي كه در مواردي مشاهده شده و مي‌شود كه ادارات مالياتي به شرح پيش گفته و به تبع رد دفاتر قانوني، مدارك و مستندات ابرازي مودي را نيز به عنوان ملاك تشخيص درآمد مالياتي به رسميت نشناخته و غيرقابل رسيدگي تلقي مي‌كنند در حالي كه همين اسناد و مدارك را براي تعيين و وصول جرائم مالياتي اعم از ماليات‌هاي حقوقي و تكليفي مورد استناد قرار مي‌دهند به عبارت ديگر «رسيدگي به اسناد و مدارك و محتويات دفاتر قانوني از منظر تعيين و وصول جرائم مالياتي مورد قبول ولي از حيث تشخيص درآمد و تعيين ماليات مورد اعتنا واقع نمي‌شود.» و حال‌آنكه مواردي از ادله رد دفاتر قانوني مطابق ماده 20 از فصل پنجم آيين‌نامه مربوط به روش نگهداري دفاتر و اسناد و مدارك وجود دارد كه الزاما نه تنها موجب بطلان محتواي دفاتر قانوني نمي‌شود، بلكه به طريق اولي موجب غيرقابل رسيدگي تلقي كردن اسناد و مدارك ابزاري مودي نيز نمي‌تواند باشد.
با اين وجود مواردي مشاهده مي‌شود كه نظرات ادارات مالياتي مبني بر رد دفاتر قانوني و غيرقابل رسيدگي بدون مدارك و مستندات ابرازي مودي بدون توجه به مراتب مطروحه فوق عينا و گاه با اعمال تغييرات جزئي و فاقد تاثير تعيين‌كننده، توسط هياتهاي سه نفره به عنوان رأي هيات، انشاء و به مودي ابلاغ مي‌شود و در نتيجه انتظار موديان در خصوص رسيدگي به اسناد و مدارك ابرازي، محتواي دفاتر قانوني و توجه به دلايل توجيهي آنان كه در ادارات مالياتي و هياتهاي سه نفره برآورد نشده متوجه هياتهاي حل اختلاف مالياتي مي‌شود و متعاقب آن دادخواهي و نارضايتي موديان حسب مورد دامنگير شوراي عالي مالياتي، وزارت امور اقتصادي و دارايي و ساير نهادهاي ذي‌ربط مي‌شود كه گاه و الزاما تكليفي در خصوص ورود به ماهيت و رسيدگي تفصيلي در اين قبيل موارد ندارند.
در خاتمه به نظر مي‌رسد، از طريق بازنگري در قانون ماليات‌هاي مستقيم و رفع خلأهاي قانوني، شفاف سازي و رفع ابهام از برخي مفاد قانوني و‌آيين‌نامه‌هاي مربوطه به نحوي كه صدور بخشنامه‌هاي مكرر را براي توضيح و تشريح آن بدنبال نداشته باشد و به پيچيدگي كار تشخيص و رسيدگي دامن نزند و از اعمال سلايق فردي عوامل اجرايي نيز تا حد امكان پيشگيري كند و با تكميل نيروي كار متخصص و ارتقا و تقويت ظرفيت ادارات مالياتي ضمن ساري و جاري كردن رويكرد جذبي مورد نظر سازمان امور مالياتي نسبت به موديان در سطوح زيرين آن سازمان، بتوان از تعدد و كثرت ميزان پرونده‌هاي ارجاع‌شده به هياتهاي 3 نفره موضوع بند 3 ماده 97 كاسته و با تخصيص فرصت مناسب و كافي جهت رسيدگي توسط هياتهاي مزبور در نهايت موجبات تقليل موارد، رد دفاتر قانوني، عدم رسيدگي به اسناد و مدارك ابرازي مودي و تعيين درآمد مشمول ماليات آنان از طريق علي الرأس را فراهم آورد و به‌جاي تحمل تبعات نامساعد ديوانسالاري، اتلاف وقت، درگيري ساير هيات‌ها و نهادهاي ذي‌ربط با آرا و پرونده‌هاي مورد اعتراض و اشاعه قانون گريزي و عدم رضايت موديان، زمينه ساز جاذبه بيشتر در برقراري تعامل مساعدتر از ناحيه موديان با سازمان امور مالياتي و جلب اطمينان افزون تر‌آنان به رعايت عدالت مالياتي توسط اين سازمان شد.